Con il D.L. n. 23/2020 (c.d. “Decreto Liquidità”), precisamente all’art.6-bis, sono state apportate alcune modifiche alla disciplina della c.d. “rivalutazione dei beni” al fine di fornire un sostegno alla patrimonializzazione delle imprese.
Nello specifico, l’intervento previsto al sopracitato art. 6-bis, è di carattere settoriale e riguarda i soli comparti alberghiero e termale e si sostanzia nella previsione di una rivalutazione gratuita dei beni.
Con il presente documento si riassumono brevemente gli aspetti centrali della disposizione in oggetto.
2. AMBITO SOGGETTIVO
L’art. 6-bis del D.L. n. 23/2020 c.d. “Decreto Liquidità” e i documenti di prassi emanati fino ad oggi sul tema, prevedono che al fine di sostenere i settori alberghiero e termale, tutti i soggetti esercenti attività d’impresa di qualsiasi natura giuridica, tra i quali, a titolo esemplificativo e non esaustivo:
- ditte individuali, che svolgano l’attività alberghiera/termale e ne siano proprietarie1;
- società di persone, che svolgano l’attività alberghiera/termale e ne siano proprietarie2;
- società di capitali, che svolgano l’attività alberghiera/termale e ne siano proprietarie3;
operanti nei predetti settori e che non adottino gli IAS nella redazione del bilancio d’esercizio possano, in deroga alle attuali disposizioni sul tema, rivalutare i beni d’impresa e le partecipazioni risultanti dal bilancio dell’esercizio o rendiconto in corso al 31 dicembre 2019 (ad esclusione degli immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività di impresa)4.
Con riferimento alla nozione di “settori alberghiero e termale”, stante i documenti di prassi emanati fino ad oggi sul tema dall’Amministrazione finanziaria, è parere dello scrivente che si possa far prudenzialmente riferimento alle disposizioni attuative del credito d’imposta per la ristrutturazione alberghiera di cui all’art. 10 del D.L. n.83/2014.
In particolare, in tale ambito:
- sono definite strutture alberghiere quelle ricomprese nella macro-classe dei codici ATECO 55 (quindi a titolo esemplificativo e non esaustivo gli alberghi e strutture simili, alloggi per vacanze e altre strutture per brevi soggiorni, affittacamere per brevi soggiorni, case e appartamenti per vacanze, bed and breakfast, residence e in generale le strutture individuate come tali dalle specifiche normative regionali, comprese le imprese agrituristiche);
- sono definiti “stabilimenti termali” quelli individuati dal codice ATECO 04.20
3. BILANCI E BENI DI RIVALUTAZIONE
In base a quanto disposto dal comma 2 del sopracitato comma, la rivalutazione può essere effettuata con una duplice alternativa, in quanto è permesso di eseguirla in uno o in entrambi i bilanci o rendiconti relativi ai due esercizi successivi a quello in corso al 31 dicembre 2019.
Quindi, ad esempio, per i soggetti avente l’esercizio coincidente con l’anno solare la rivalutazione può essere effettuata:
- Nel bilancio al 31 dicembre 2020;
1 Tale possibilità è consentita anche se il soggetto non svolge direttamente attività alberghiera, ovvero è il proprietario dell’azienda che l’ha concessa in affitto al soggetto esercente tale attività
2 Tale possibilità è consentita anche se il soggetto non svolge direttamente attività alberghiera, ovvero è il proprietario dell’azienda che l’ha concessa in affitto al soggetto esercente tale attività
3 Tale possibilità è consentita anche se il soggetto non svolge direttamente attività alberghiera, ovvero è il proprietario dell’azienda che l’ha concessa in affitto al soggetto esercente tale attività
4 In tale contesto non rileva il regime contabile adottato, per cui sono ammesse anche le imprese in contabilità
semplificata.
- Nel bilancio al 31 dicembre 2021;
- In parte nel bilancio al 31 dicembre 2020 e in parte nel bilancio al 31 dicembre
Con riferimento ai beni rivalutabili rientranti nella disciplina, stante il tenore letterale della norma, è parere che rientrino i beni materiali e immateriali immobilizzati e le partecipazioni in imprese controllate e collegate immobilizzate.
Al riguardo occorre evidenziare che la disciplina in questione specifica per il settore alberghiero, come vincolo sulla rivalutazione, che la stessa debba essere effettuata per tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea (a differenza della rivalutazione generale di cui al D.L. n.104/2020, che può essere operata scegliendo singolarmente i beni interessati).
4. BILANCI E BENI DI RIVALUTAZIONE
Il reale aspetto vantaggioso che caratterizza la disposizione in oggetto riguarda la “gratuità” dell’operazione ai fini fiscali (a differenza della rivalutazione di cui D.L. 104/2020 che può avere rilevanza fiscale con il pagamento di un’imposta sostitutiva pari al 3%). Di fatti la misura dispone che sui maggiori valori dei beni e delle partecipazioni iscritte in bilancio a seguito di rivalutazione, non è dovuta alcuna imposta sostitutiva o altra imposta.
Al riguardo, però, è necessario evidenziare che per quanto l’operazione sia gratuita da una punto di vista prettamente fiscale (in quanto sarà attribuito ai beni un maggior valore fiscale fiscalmente rilevante), la stessa comporta la necessità di accantonare il maggior valore scaturente in una riserva di rivalutazione c.d. “in sospensione d’imposta” (a garanzia che il vantaggio fiscale rimanga in capo alla società e non possa essere attribuito ai soci), per quanto, al contempo, il Legislatore consenta, in via facoltativa, di procedere all’affrancamento (anche parziale) della predetta riserva, attraverso il pagamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP, di importo pari al 10% del saldo attivo della rivalutazione.
Pertanto, la disposizione in oggetto, con riguardo agli ulteriori profili fiscali, prevede che:
- In termini generali, il maggior valore iscritto dei beni e delle partecipazioni si considera riconosciuto, ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP (quindi per quanto riguarda la deduzione delle maggiori quote di ammortamento, per il calcolo per plafond delle spese di manutenzione e per la disciplina delle società di comodo) a decorrere dall’esercizio nel cui bilancio la rivalutazione è stata eseguita;
- nel caso di cessione a titolo oneroso, di assegnazione al socio, di destinazione a finalità estranee all’esercizio d’impreso o al consumo personale/familiare dell’imprenditore dei beni rivalutati, anteriormente alla data di inizio del quarto esercizio successivo a quello relativo al bilancio in cui è stata eseguita la rivalutazione, ai fini della determinazione delle eventuali plusvalenze/minusvalenze si considera il costo del bene prima della
rivalutazione (quindi, in pratica, ai soli fini della determinazione di eventuali minusvalenze e plusvalenze l’effetto fiscale si produce dal quarto esercizio successivo a quello in cui la rivalutazione viene eseguita).
Ipotizzando quindi che la rivalutazione venga eseguita al 31 dicembre 2020, stante quanto sopra chiarito:
- in termini generali, i maggiori valori iscritti sono riconosciuti ai fini fiscali già dal 2020;
- esclusivamente ai fini della determinazione delle plusvalenze e delle minusvalenze fiscali, invece il maggior valore dei beni è riconosciuto a partire dal 1° gennaio 2024.